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Norma Internacional de Contabilidad NIC 12 – Parte III

nic 12 – Parte III

5.    Los costos de investigación (o de establecimiento u otros de puesta en marcha) se reconocen como gastos al determinar la ganancia contable, pero no pueden ser deducidos fiscalmente, para la determinación de la ganancia fiscal, hasta un periodo posterior.

6.    Los ingresos que se difieren en el balance, pero se han incluido como tales al computar la ganancia fiscal en este periodo o en alguno anterior.

7.    Una subvención del gobierno, que se incluye en el balance como ingreso diferido, pero no será considerada como ingreso fiscal en futuros periodos (Nota: el párrafo 24 de la Norma prohibe el reconocimiento del correspondiente activo por impuestos diferidos; véase también el párrafo 33 de la Norma).

Ajustes al valor razonable y revaluaciones

8.    Las inversiones o los instrumentos financieros Los activos financieros o las propiedades de inversión9 se contabilizan por su valor razonable, que es menor que el costo histórico, sin que tal ajuste tenga efectos fiscales.

Combinación de negocios y consolidación

9.    En una combinación de negocios que se califica como adquisición, un determinado pasivo se reconoce por su valor razonable, pero para efectos fiscales no se deduce la diferencia correspondiente hasta un periodo posterior (Nota: el correspondiente activo por impuestos diferidos disminuye la plusvalía comprada o incrementa la minusvalía comprada; véase el párrafo 66 de la presente Norma).

10.  La minusvalía comprada se contabiliza en el balance general como ingreso diferido, pero la realización del ingreso no será tenida en cuenta para la determinación de la ganancia fiscal (Nota: el párrafo 24 de la Norma prohibe el reconocimiento del correspondiente activo por impuestos diferidos).

11.  Las ganancias no realizadas por transacciones intragrupo se eliminan del importe en libros de los activos, tales como inventarios o propiedades, planta y equipo, pero no se realiza un ajuste equivalente a efectos fiscales.

12.  Las inversiones en subsidiarias, sucursales y asociadas en el extranjero, o las participaciones en negocios conjuntos extranjeros, están afectadas por las diferencias en las tasas de cambio (Notas: (1) puede producirse una diferencia temporaria imponible o una de carácter deducible, y (2) el párrafo 44 de esta Norma exige el reconocimiento del correspondiente activo por impuestos diferidos en la medida, y sólo en la medida, que sea probable que: (a) la diferencia temporaria revierta en un futuro previsible, y (b) se prevea disponer en el futuro de ganancias fiscales contra los que cargar la diferencia temporaria en cuestión).

13.  Una empresa que contabiliza en su propia moneda el costo de adquisición de los activos no monetarios derivados de una operación en el extranjero, que es parte integrante de las actividades de las operaciones de la citada empresa, pero que determina la ganancia o pérdida fiscal del citado establecimiento en moneda extranjera.  (Notas: (1) puede producirse una diferencia temporaria imponible o una de carácter deducible, (2) cuando se trata de una diferencia temporaria deducible, el correspondiente activo por impuestos diferidos se reconoce en la medida que sea probable que se dispondrá de suficiente ganancia fiscal, puesto que el activo por impuestos diferidos está relacionado con los activos y pasivos de la operación en el extranjero, más que con la inversión de la empresa en la misma – párrafo 41 de la Norma, y (3) el impuesto diferido se carga a los resultados del periodo, según el párrafo 58 de la Norma).

C.   EJEMPLOS DE CIRCUNSTANCIAS DONDE EL IMPORTE EN LIBROS DE UN ACTIVO O UN PASIVO ES IGUAL AL DE SU BASE FISCAL

1.    Gastos acumulados (o devengados) contablemente, que se han deducido al determinar el impuesto que corresponde a la empresa, ya sea en este periodo o en alguno anterior.

2.    Un préstamo recibido que se mide por la cantidad que en su día se recibió, este importe es también el que se reembolsará al vencimiento final del mismo.

3.    Gastos acumulados o devengados que nunca serán deducibles fiscalmente.

4.    Ingresos acumulados o devengados que no tributarán en ningún momento.

Apéndice B

Ilustraciones sobre cálculos y presentación

Este Apéndice no forma parte de la Norma, es meramente ilustrativo acerca de la aplicación de las reglas contenidas en la misma, con la finalidad de ayudar a clarificar su significado.  Los extractos de los balances generales y de los estados de resultados se suministran sólo para mostrar los efectos que tendrían, en tales estados financieros, las transacciones que se describen a continuación.  Los mencionados extractos no cumplen necesariamente con todos los requisitos de presentación e información a revelar exigidos por otras Normas Internacionales de Contabilidad.

En todos los ejemplos de este Apéndice se supone que las empresas no tienen otras transacciones que las descritas en ellos.

Ejemplo 1 – Activos depreciables

La empresa compra un equipo por 10.000 y lo deprecia linealmente a lo largo de su vida útil esperada, que son cinco años.  A efectos fiscales, el equipo se deprecia anualmente un 25%.  Las pérdidas fiscales pueden ser compensadas, en el régimen fiscal que le es aplicable, con las ganancias fiscales obtenidas en cualquiera de los cinco años anteriores.  En el año 0, la ganancia fiscal de la empresa fue de 5.000.  La tasa impositiva es del 40%.

La empresa espera recuperar el importe en libros del equipo mediante su utilización en la manufactura de productos para la venta.  Por tanto, los cálculos fiscales en el momento 1 son los siguientes:

Año
1 2 3 4 5
Ingresos fiscales 2.000 2.000 2.000 2.000 2.000
Depreciación fiscal 2.500 2.500 2.500 2.500 0
Ganancia o (pérdida) fiscal (500) (500) (500) (500) 2.000
Gasto (ingreso) corriente por impuestos, calculado al 40% (200) (200) (200) (200) 800

La empresa reconocerá un activo corriente de naturaleza fiscal al final de los años 1 a 4, porque con él puede recuperar el beneficio de aplicar la pérdida fiscal contra la utilidad imponible del año 0.

Las diferencias temporarias asociadas con el equipo, y los correspondientes activos y pasivos por impuestos diferidos, así como los gastos e ingresos por el impuesto, son como sigue:

Año
1 2 3 4 5
Importe en libros 8.000 6.000 4.000 2.000 0
Base fiscal 7.500 5.000 2.500 0 0
Diferencia temporaria imponible 500 1.000 1.500 2.000 0
Saldo inicial del pasivo por impuestos diferidos 0 200 400 600 800
Gasto (ingreso) por el impuesto 200 200 200 200 (800)
Saldo final del pasivo por impuestos diferidos 200 400 600 800 0

La empresa procede a reconocer un pasivo por impuestos diferidos en los años 1 al 4 porque la reversión de la diferencia temporaria imponible le proporcionará ingresos imponibles en los años subsiguientes.  Con esto, el estado de resultados de la empresa para los diferentes años quedará como sigue:

Año
1 2 3 4 5
Ingresos 2.000 2.000 2.000 2.000 2.000
Depreciación 2.000 2.000 2.000 2.000 2.000
Ganancia antes de impuestos 0 0 0 0 0
Gasto (ingreso) por el impuesto corriente (200) (200) (200) (200) (200)
Gasto ingreso por el impuesto diferido 200 200 200 200 (800)
Gasto (ingreso) total por el impuesto 0 0 0 0 0
Ganancia neta del periodo 0 0 0 0 0

Ejemplo 2 – Activos y pasivos por impuestos diferidos

Este ejemplo trata el caso de una empresa en dos periodos consecutivos, X5 y X6.  En X5 la tasa impositiva vigente fue del 40% de la ganancia fiscal, mientras que en X6 fue del 35%.

Los donativos para fines benéficos se reconocen como gastos cuando se efectúan, pero no son deducibles a efectos fiscales.

En X5, las autoridades competentes comunicaron a la empresa que tenían intención de demandar judicialmente a la empresa por causa de sus emisiones sulfurosas. Aunque en diciembre de X6 la demanda no había sido presentada ante los tribunales, la empresa procedió a dotar una provisión para riesgos de 700 ya en X5, puesto que esta era la mejor estimación de que disponía acerca de la multa que se le impondría tras la demanda. Las multas no son deducibles a efectos fiscales.

En X2, la empresa incurrió en unos costos de 1.250 en relación con el desarrollo de un nuevo producto.  Esos costos fueron deducidos fiscalmente en X2.  Sin embargo, a efectos contables, la empresa los capitalizó y decidió amortizarlos linealmente en cinco años.  A 31/12/X4 el saldo sin amortizar procedente de esta partida ascendía a 500.

En X5, la empresa llegó a un acuerdo, con sus empleados en activo, para suministrar asistencia médica a los mismos desde el momento de su retiro.  La empresa reconoce como un gasto el costo de este plan a medida que los empleados van prestando sus servicios mientras están en activo.  No se han pagado beneficios a empleados por  este concepto ni en X5 ni en X6.  Estos beneficios son fiscalmente deducibles sólo  cuando se pagan a los trabajadores retirados.  La empresa ha estimado como probable disponer de ganancias fiscales en el futuro como para poder realizar el activo por impuestos diferidos que surge de la dotación de esta provisión.

Los edificios se deprecian en línea recta a una tasa del 5% anual para efectos contables, y del 10% anual también en línea recta para efectos fiscales.  El equipo de transporte se deprecia contablemente a una tasa en línea recta del 20%, fiscalmente a una tasa también en línea recta del 25%.  En el año en que se adquieren se carga contablemente al estado de resultados una anualidad entera por concepto de depreciación.

En 1/1/X6 el edificio de la empresa se revaluó hasta 65.000, y la entidad estimó que la vida útil restante del edificio sería de 20 años desde el momento de la revaluación.  Esta revaluación no afectó a la ganancia fiscal en X6, y la autoridad fiscal no ajustó la base fiscal para reflejar los efectos de la misma.  En X6, la empresa transfirió 1.033 desde la cuenta de superávit de revaluación a las cuentas de ganancias retenidas, cantidad igual a la diferencia entre 1.590, que es el exceso de depreciación derivada a la revaluación y el pasivo por impuestos diferidos correspondiente por valor de 557 (véase el párrafo 64 de la Norma).  La cantidad citada de 1.590 es igual al resultado de restar, de la cuota de depreciación actual del edificio, (3.250) la cuota que se hubiese calculado a partir del costo original del edificio (1.660), que a su vez es igual al importe en libros a 1/1/X6, que era de 33.200, dividido por los 20 años de vida útil restante.

Gasto por el impuesto corriente

X5 X6
Ganancia contable 8.775 8.740
Más
Depreciación contable 4.800 8.250
Donativos 500 350
Provisión para responsabilidades medioambientales 700 -
Costos de desarrollo del nuevo producto 250 250
Provisión para asistencia sanitaria 2.000 1.000
17.025 18.590
Menos
Depreciación deducible fiscalmente (8.100) (11.850)
Ganancia fiscal 8.925 6.740
Gasto por el impuesto corriente al 40% 3.570
Gasto por el impuesto corriente al 35% 2.359


Valores en libros de las propiedades, planta y equipo

Costo Edificio Equipo de Transporte Total
Saldo al 31/12/X4 50.000 10.000 60.000
Adiciones en X5 6.000 - 6.000
Saldo al 31/12/X5 56.000 10.000 66.000
Eliminación de la depreciación acumulada sobre la revaluación al 1/1/X6 (22.800) - (22.800)
Revaluación al 1/1/X6 31.800 - 31.800
Saldo al 1/1/X6 65.000 10.000 75.000
Adiciones en X6 - 15.000 15.000
65.000 25.000 90.000
Depreciación acumulada 5% 20%
Saldo al 31/12/X4 20.000 4.000 24.000
Depreciación en X5 2.800 2.000 4.800
Saldo al 31/12/X5 22.800 6.000 28.800
Revaluación a 1/1/X6 (22.800) - (22.800)
Saldo a 1/1/X6 - 6.000 6.000
Depreciación en X6 3.250 5.000 8.250
Saldo a 31/12/X6 3.250 11.000 14.250
Importe en libros
31/12/X4 30.000 6.000 36.000
31/12/X5 33.200 4.000 37.200
31/12/X6 61.750 14.000 75.750


Base fiscal de los elementos de las propiedades, planta y equipo

Edificio Equipo de Transporte Total
Saldo al 31/12/X4 50.000 10.000 60.000
Adiciones en X5 6.000 - 6.000
Saldo al 31/12/X5 56.000 10.000 66.000
Adiciones en X6 - 15.000 15.000
Saldo al 31/12/X6 56.000 25.000 81.000
Depreciación acumulada 10% 25%
Saldo al 31/12/X4 40.000 5.000 45.000
Depreciación en X5 5.600 2.500 8.100
Saldo al 31/12/X5 45.600 7.500 53.100
Depreciación en X6 5.600 6.250 11.850
Saldo al 31/12/X6 51.200 13.750 64.950
Base fiscal
31/12/X4 10.000 5.000 15.000
31/12/X5 10.400 2.500 12.900
31/12/X6 4.800 11.250 16.050


Gastos, activos y pasivos por impuestos diferidos al 31/12/X4

Importe en libros Base fiscal Diferencias temporarias
Deudores comerciales 500 500 -
Inventarios 2.000 2.000 -
Costos de desarrollo del nuevo producto 500 - 500
Inversiones 33.000 33.000 -
Propiedades, planta y equipo 33.600 15.000 21.000
ACTIVO TOTAL 72.000 50.500 21.500
Impuestos corrientes por pagar 3.000 3.000 -
Acreedores comerciales 500 500 -
Pasivo por responsabilidades Medioambientales - - -
Pasivo por asistencia médica - - -
Deudas a largo plazo 20.000 20.000 -
Impuestos diferidos 8.600 8.600 -
PASIVO TOTAL 32.100 32.100
Capital social 5.000 5.000 -
Superávit de revaluación - - -
Ganancias retenidas 34.900 13.400
PASIVO TOTAL Y PATRIMONIO NETO 72.000 50.500
DIFERENCIAS TEMPORARIAS 21.500
Pasivo por impuestos diferidos 40% de 21.500 8.600
Activo por impuestos diferidos - - -
Pasivo neto por impuestos diferidos 8.600

Gastos, activos y pasivos por impuestos diferidos al 31/12/X5

Valor en libros Base fiscal Diferencias temporarias
Deudores comerciales 500 500 -
Inventarios 2.000 2.000 -
Costos de desarrollo del nuevo producto 250 - 250
Inversiones 33.000 33.000 -
Propiedades, planta y equipo 37.200 12.900 24.300
ACTIVO TOTAL 72.950 48.400 24.550
Impuestos corrientes por pagar 3.570 3.570 -
Acreedores comerciales 500 500 -
Pasivos por responsabilidades Medioambientales 700 700 -
Pasivo por asistencia médica 2.000 - (2.000)
Deudas a largo plazo 12.475 12.475 -
Impuestos diferidos 9.020 9.020 -
PASIVO TOTAL 28.265 26.265 (2.000)
Capital social 5.000 5.000 -
Superávit de revaluación - - -
Ganancias retenidas 39.685 17.135
PASIVO TOTAL Y PATRIMONIO NETO 72.950 48.400
DIFERENCIAS TEMPORARIAS 22.550
Pasivo por impuestos diferidos 40% de 24.550 9.820
Activo por impuestos diferidos 40% de (2.000) (800)
Pasivo neto por impuestos diferidos 9.020
Menos: Saldo inicial de impuestos diferidos (8.600)
Gasto (ingreso) por impuestos diferidos relacionado con el nacimiento y reversión de diferencias temporarias 420

Gastos, activos y pasivos por impuestos diferidos al 31/12/X6

Importe en libros Base fiscal Diferencias temporarias
Deudores comerciales a corto plazo 500 500 -
Inventarios 2.000 2.000 -
Costos de desarrollo del nuevo producto - - -
Inversiones 33.000 33.000 -
Propiedades, planta y equipo 75.750 16.050 59.700
ACTIVO TOTAL 111.250 51.550 59.700
Impuestos corrientes por pagar 2.359 2.359 -
Acreedores comerciales a corto plazo 500 500 -
Reserva para responsabilidades medioambientales 700 700 -
Reserva para asistencia sanitaria 3.000 - (3.000)
Acreedores a largo plazo 12.805 12.805 -
Impuestos diferidos 19.845 19.845 -
PASIVO TOTAL 39.209 36.209 (3.000)
Capital social 5.000 5.000 -
Superávit de revaluación 19.637 - -
Ganancias retenidas 47.404 10.341 -
TOTAL PASIVO TOTAL Y FONDOS PROPIOS 111.250 51.550
DIFERENCIAS TEMPORARIAS 56.700
Pasivo por impuestos diferidos 35% de 59.700 20.895
Activo por impuestos diferidos 35% de (3.000) (1.050)
Pasivo neto por impuestos diferidos menos: Saldo inicial de impuestos diferidos (9.020)
Ajuste del saldo inicial por la reducción de la tasa. 5% de 22.550 1.127
Impuestos diferidos originados por el superávit de revaluación 35% de 31.800 (11.130)
Gasto (ingreso) por impuestos diferidos relacionado con el nacimiento y reversión de diferencias temporarias 822


Ejemplo de revelaciones

Los importes y saldos que deben presentarse, de acuerdo con la Norma, son los siguientes:

Principales componentes del gasto (ingreso) por el impuesto a las ganancias (párrafo 79)

X5 X6
Gasto corriente por impuestos 3.570 2.359
Gasto (ingreso) fiscal relacionado con el nacimiento y reversión de diferencias temporarias 420 822
Gastos (ingresos) por impuestos diferidos producidos por la reducción en la tasa impositiva - (1.127)
Gasto por el impuesto a las ganancias 3.990 2.054

El importe total de los impuestos, corrientes y diferidos, relativos a partidas cargadas o acreditadas directamente a las cuentas de patrimonio (neto) (párrafo 81(a))

Impuestos diferidos relativos a la

revaluación del edificio                                                               - (11.130)

Además, durante X6, se han transferido impuestos diferidos por importe de 557 desde las ganancias retenidas a la cuenta de superávit de revaluación.  Esta cantidad se debe a la diferencia entre la cuota de depreciación del edificio revaluado y la que correspondería al costo original del mismo.

Explicación de la relación existente entre el gasto por el impuesto a las ganancias y la ganancia contable (párrafo 81(c))

La Norma permite dos métodos alternativos para explicar la relación entre el gasto (ingreso) por el impuesto y la ganancia contable.  Ambos métodos son objeto de ilustración a continuación:

(i)    una conciliación numérica entre el gasto (ingreso) del impuesto y el resultado de multiplicar la ganancia contable para la tasa o tasas impositivas aplicables, especificando también la manera de computar las tasas aplicables utilizadas;

X5 X6
Ganancia contable 8.775 8.740
Impuestos a la tasa impositiva vigente del 35% (en X5 el 40%) 3.510 3.059
Efecto fiscal de los gastos que no son deducibles al calcular la ganancia fiscal:
Donativos 200 122
Provisión para responsabilidades medioambientales 280 -
Reducción en el saldo inicial de impuestos diferidos producida por la reducción en la tasa impositiva - (1.127)
Gasto fiscal 3.990 2.054

La tasa impositiva aplicable es la suma de la tasa nacional (35%) y la local (5%).

(ii)   una conciliación numérica entre la tasa media efectiva y la tasa impositiva aplicable, especificando también la manera de computar la tasa aplicable utilizada.

X5

(%)

X6

(%)

Tasa impositiva aplicable 40,0 35,0
Efecto fiscal de los gastos que no son fiscalmente deducibles
Donativos 2,3 1,4
Provisión para responsabilidades medioambientales 3,2 -
Efecto de la reducción en la tasa impositiva sobre los impuestos diferidos iniciales - (12,9)
Tasa impositiva media efectiva (gasto por el impuesto dividido entre la ganancia antes de impuestos) 45,5 23,5

La tasa impositiva aplicable es la suma de la tasa nacional (35%) y la local (5%).

Explicación de los cambios habidos en la tasa o tasas impositivas aplicables, en comparación con los del periodo anterior (párrafo 81(d))

En X6, la autoridad fiscal aprobó un cambio en la tasa impositiva nacional desde el 35% al 30%.

Con respecto a cada tipo de diferencia temporaria, y con respecto a cada tipo de pérdidas o créditos fiscales no utilizados:

(i)    la cuantía de los activos y pasivos por impuestos diferidos reconocidos en el balance para cada uno de los periodos de los que se informa;

(ii)   la cuantía de los gastos o ingresos por impuestos diferidos reconocidos en el estado de resultados, si ésta no resulta evidente de los cambios reconocidos en el balance de situación (véase el apartado g del párrafo 81)

X5 X6
Depreciación acelerada para efectos fiscales 9.720 10.332
Provisión para asistencia médica que se reducirá fiscalmente cuando se paguen los beneficios (800) (1.050)
Costos de desarrollo del nuevo producto deducidos fiscalmente de la ganancia fiscal de años anteriores 100 -
Revaluaciones, netas de la depreciación correspondiente - 10.573
Pasivo por impuestos diferidos 9.020 19.845

(Nota: el importe del gasto o ingreso fiscal reconocido en el estado de resultados para el periodo presente se puede deducir fácilmente considerando los cambios en los saldos reconocidos en el balance general).

Ejemplo 3 – Combinaciones de negocios

El 1 de enero de X5, la empresa A adquirió el 100% de las acciones de la empresa B, con un costo de 600.  A amortiza la plusvalía comprada en 5 años.  La amortización de la plusvalía comprada no es deducible fiscalmente.  La tasa impositiva en el país de A es del 30%, y la tasa en el país de B es del 40%.

El valor razonable de los activos y pasivos identificables (excluyendo cualquier activo y pasivo por impuestos diferidos) adquiridos por A se refleja en la tabla siguiente, junto con la tasa fiscal correspondiente en el país de B y las diferencias temporarias resultantes.

Costo de Adquisición Base fiscal Diferencias temporarias
Propiedades, planta y equipo 270 155 115
Deudores comerciales 210 210 -
Inventarios 174 124 50
Obligaciones por beneficios de retiro (30) - (30)
Acreedores comerciales (120) (120) -
Valor razonable de los activos y pasivos identificables adquiridos, sin computar los impuestos diferidos 504 369 135

El activo por impuestos diferidos originado por las obligaciones por beneficios de retiro se compensa con los pasivos por impuestos diferidos que surgen de las propiedades, planta y equipo y los inventarios (véase el párrafo 74 de la Norma).

En el país de B no es deducible el costo de la plusvalía comprada, por tanto, la base fiscal de esta partida es cero en ese país.  No obstante, de acuerdo con el párrafo 15(a) de la Norma, A no reconoce ningún pasivo por impuestos diferidos originado por la diferencia temporaria imponible asociada, en el país de B, con la mencionada plusvalía comprada.

El importe en libros de la inversión efectuada en B, en los estados financieros consolidados de A, se puede calcular como sigue:

Valor razonable de los activos y pasivos identificables

adquiridos, excluyendo los impuestos diferidos                                            504

Pasivo por impuestos diferidos (40% de 135)                                             (54)

Valor razonable de los activos y pasivos identificables adquiridos                450

Plusvalía comprada (neta de amortización acumulada,

que aquí es nula)                                                                                        150

Importe en libros                                                                                        600

En el momento de la adquisición, la base fiscal de la inversión de A en B, en el país de A, es de 600.  Por tanto en ese país no hay ninguna diferencia temporaria asociada con la inversión financiera.

A lo largo de X5, el patrimonio neto de B (incorporado ya los ajustes a valor razonable reconocidos en la adquisición) ha evolucionado de la siguiente manera:

Valor a 1 de enero de X5                                                          450

Ganancias retenidas en X5 Ganancia neta de 150

menos Dividendos por pagar por 80)                                         70

Valor a 31 de diciembre                                                            520

La empresa A reconoce un pasivo por las retenciones y los demás impuestos que puedan recaer sobre los dividendos a recibir por importe de 80.

En 31 de diciembre de X5, el importe en libros de la inversión referida de A en B, excluyendo el dividendo por cobrar, es como sigue:

Activos netos de B                                                                    520

Plusvalía comprada (neto de la amortización

acumulada por 30)                                                                    120

Importe en libros                                                                       640

La diferencia temporaria asociada con la inversión referida de A en B es de 40, y se puede calcular como sigue:

Ganancias retenidas acumuladas desde la fecha de adquisición   70

Amortización acumulada de la plusvalía comprada                                      (30)

40

Si A tiene la determinación de no vender la inversión financiera, así como que B no distribuya sus ganancias retenidas, en un futuro previsible, no se reconocerá ningún pasivo por impuestos diferidos con relación a la inversión de A en B (véase los párrafos 39 y 40 de la Norma).  Nótese que esta excepción se podría aplicar para la inversión en una asociada sólo si existe un acuerdo obligando a que las ganancias de la misma no fueran repartibles en un futuro previsible (véase el párrafo 42 de la Norma).  La empresa A debe informar en una nota sobre el importe de la diferencia temporaria para la cual no ha reconocido ningún impuesto diferido (véase el párrafo 81.f de la Norma).

Si A espera vender su inversión en B, o bien espera que B vaya a distribuir sus ganancias retenidas en un futuro previsible, reconocerá un pasivo por impuestos diferidos en la medida que suponga que la diferencia temporaria vaya a revertir.  La tasa impositiva es indicativa de la manera en la que A espera recuperar el importe en libros de su inversión (véase el párrafo 51 de la Norma).  La empresa A abonará o cargará el impuesto diferido al patrimonio (neto) en la medida que el mismo se haya originado por causa de diferencias de cambio que hayan sido llevadas también al patrimonio neto directamente (véase el párrafo 61 de la Norma), e informará en una nota sobre:

(a)   el importe del impuesto diferido que ha sido cargado o acreditado directamente al patrimonio neto (párrafo 81.a de la Norma); y

(b)   el importe de cualquier eventual diferencia temporaria que no se espere que revierta en un futuro previsible y para la cual, por tanto, no se han reconocido impuestos diferidos (véase el párrafo 81.f de la Norma).

Ejemplo 4 – Instrumentos financieros compuestos

Una empresa recibe el 31 de diciembre de X4 un préstamo convertible en capital, sin intereses, por importe de 1.000, reembolsable a la par el 1 de enero de X8.  De acuerdo con la NIC 32, Instrumentos Financieros: Presentación  e Información a Revelar, la empresa procede a clasificar el componente de pasivo del instrumento entre los pasivos y el componente de capital entre las cuentas de patrimonio neto.  La empresa asigna un importe en libros inicial de 751 al componente de pasivo del préstamo convertible y 249 al componente de capital.  En los periodos posteriores, la empresa reconoce el descuento imputado como gasto por intereses a una tasa anual del 10% del importe en libros del componente de pasivo al comienzo de cada año.  La autoridad fiscal no permite a la empresa deducir los intereses imputados de esta manera.  La tasa impositiva vigente es del 40%.

Las diferencias temporarias asociadas con el componente de capital, y los correspondientes pasivos y gastos por impuestos diferidos se pueden calcular como sigue:

Año
X4 X5 X6 X7
Importe en libros del componente de pasivo 751 826 909 1.000
Base fiscal 1.000 1.000 1.000 1.000
Diferencia temporaria imponible 249 174 91 -
Saldo inicial del pasivo por impuestos diferidos al 40% 0 100 70 37
Impuestos diferidos cargados al Patrimonio Neto 100 - - -
Gasto (ingreso) por impuestos diferidos - (30) (33) (37)
Saldo final del pasivo por impuestos diferidos al 40% 100 70 37 -

Como se ha explicado en el párrafo 23 de la Norma, a 31 de diciembre de X4, la empresa reconoce el pasivo por impuestos diferidos resultante del instrumento ajustando el valor en libros inicial del componente de patrimonio neto del préstamo convertible.  Por tanto, los importes reconocidos en esa fecha son los siguientes:

Componentes de pasivo                                                            751

Pasivo por impuestos diferidos                                                   100

Componente de patrimonio neto (249 menos 100)                     149

1.000

Las variaciones posteriores en el pasivo por impuestos diferidos se reconocen en el estado de resultados como ingresos por impuestos (véase el párrafo 23 de la Norma).  Por tanto, el estado de resultados de la empresa en cada uno de los años siguientes es como sigue:

Año
X4 X5 X6 X7
Gasto por intereses

(descuento imputado)

- 75 83 91
Impuesto diferido (ingreso) - (30) (33) (37)
- 45 50 54


9 Modificado como consecuencia de la NIC 40

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